Δικαίωμα Έκπτωσης ΦΠΑ – Πώς η Απόφαση ΣτΕ 1108/2021 Αλλάζει Ριζικά τους Κανόνες για Δαπάνες σε Μισθωμένα Ακίνητα

Η απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας (ΣτΕ) με αριθμό 1108/2021 αποτελεί σταθμό στην εξέλιξη της ελληνικής φορολογικής νομολογίας, καθώς αναδιαμορφώνει ριζικά την ερμηνεία του δικαιώματος έκπτωσης ΦΠΑ για δαπάνες ανέγερσης, προσθήκης ή βελτίωσης κτιρίων σε μισθωμένα ακίνητα. Η σημασία της απόφασης αυτής δεν έγκειται στην τροποποίηση της υφιστάμενης νομοθεσίας, αλλά στην ερμηνευτική αλλαγή που επιφέρει, η οποία υπερισχύει κάθε αντίθετης διοικητικής πρακτικής και προσφέρει νέες δυνατότητες στις επιχειρήσεις.

Το Νομοθετικό Πλαίσιο που Παραμένει Αμετάβλητο

Η Υφιστάμενη Νομοθεσία

Το άρθρο 33 παράγραφος 1 του Κώδικα ΦΠΑ (Ν. 2859/2000) εξακολουθεί να ισχύει χωρίς καμία τροποποίηση. Η διάταξη αυτή ορίζει ως επενδυτικά αγαθά, μεταξύ άλλων, “τα κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές που κατασκευάζονται από την υποκείμενη στο φόρο επιχείρηση σε ακίνητο που δεν ανήκει κατά κυριότητα σε αυτή, αλλά έχει, βάσει οποιασδήποτε έννομης σχέσης, τη χρήση του ακινήτου αυτού, για χρονικό διάστημα τουλάχιστον εννέα χρόνων.”

Το Ενωσιακό Δίκαιο ως Βάση

Η απόφαση του ΣτΕ στηρίζεται στις διατάξεις της Έκτης Οδηγίας του Συμβουλίου «περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των Κρατών Μελών» (Οδηγία 77/388/ΕΟΚ), όπως έχει ερμηνευθεί από τη νομολογία του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης. Σύμφωνα με το άρθρο 17 παράγραφος 2 της Οδηγίας, το δικαίωμα έκπτωσης παρέχεται “κατά το μέτρο που τα αγαθά ή οι υπηρεσίες χρησιμοποιούνται για την πραγματοποίηση των φορολογούμενων πράξεων.”

Η Προηγούμενη Διοικητική Πρακτική και οι Περιορισμοί της

Η Στενή Ερμηνεία της ΑΑΔΕ

Πριν από την απόφαση του ΣτΕ, η φορολογική διοίκηση εφάρμοζε μια εξαιρετικά στενή ερμηνεία των σχετικών διατάξεων. Συγκεκριμένα:

Απέρριπτε συστηματικά την έκπτωση ΦΠΑ για δαπάνες βελτιώσεων σε μισθωμένα ακίνητα όταν η διάρκεια της μίσθωσης ήταν μικρότερη των εννέα ετών

Εστίαζε αποκλειστικά στην έννοια του “επενδυτικού αγαθού” χωρίς να λαμβάνει υπόψη τη γενικότερη αρχή του δικαιώματος έκπτωσης

Αγνοούσε την ουσιαστική χρήση των δαπανών για φορολογητέες δραστηριότητες

Τα Προβλήματα της Προηγούμενης Προσέγγισης

Η στενή αυτή ερμηνεία δημιουργούσε σημαντικά προβλήματα:

Αντίθεση με την αρχή της ουδετερότητας του ΦΠΑ

Δυσανάλογη επιβάρυνση των επιχειρήσεων που λειτουργούσαν σε μισθωμένους χώρους

Στρέβλωση του ανταγωνισμού μεταξύ επιχειρήσεων ιδιοκτητών και μισθωτών ακινήτων

Αντίθεση με το ενωσιακό δίκαιο και τις θεμελιώδεις αρχές του συστήματος ΦΠΑ

Η Κρίσιμη Απόφαση του ΣτΕ 1108/2021

Τα Πραγματικά Περιστατικά της Υπόθεσης

Η υπόθεση αφορούσε ανώνυμη εταιρεία που δραστηριοποιείται στην πώληση ειδών διατροφής με το σύστημα της αυτοεξυπηρέτησης. Η εταιρεία είχε πραγματοποιήσει δαπάνες για εγκαταστάσεις και βελτιώσεις σε μισθωμένα ακίνητα με συμβόλαια διάρκειας έξι ετών (από 1991 έως 1999 και από 1993 έως 1999 αντίστοιχα).

Η φορολογική αρχή είχε απορρίψει την έκπτωση ΦΠΑ ύψους 24.834.325 δραχμών, επικαλούμενη την έλλειψη της προϋπόθεσης της εννεαετούς διάρκειας χρήσης του ακινήτου.

Η Νομική Αιτιολογία του ΣτΕ

Το ΣτΕ, στη σκέψη 6 της απόφασής του, διατύπωσε την κρίσιμη αρχή:

“υποκείμενο στον φόρο πρόσωπο, που πραγματοποιεί σε μισθωμένο ακίνητο δαπάνες ανέγερσης, προσθήκης ή βελτίωσης υφιστάμενων κτιρίων, τα οποία χρησιμοποιεί (ή κατά το μέρος που χρησιμοποιεί) για την πραγματοποίηση φορολογούμενων πράξεων, έχει δικαίωμα έκπτωσης του φόρου με το οποίο επιβαρύνθηκαν οι εν λόγω δαπάνες, ανεξάρτητα από τη διάρκεια της μισθωτικής σχέσης.”

Η Θεμελιώδης Αρχή της Ουδετερότητας

Το δικαστήριο τόνισε ότι σκοπός του συστήματος των εκπτώσεων είναι “να απαλλαγεί πλήρως ο επιχειρηματίας από την επιβάρυνση του ΦΠΑ που οφείλεται ή αποδίδεται στο πλαίσιο του συνόλου των οικονομικών του δραστηριοτήτων.” Το κοινό σύστημα του ΦΠΑ εξασφαλίζει με τον τρόπο αυτό την ουδετερότητα ως προς τη φορολογική επιβάρυνση όλων των οικονομικών δραστηριοτήτων.

Οι Νομικές και Πρακτικές Επιπτώσεις της Απόφασης

Η Υπεροχή της Νομολογίας έναντι της Διοικητικής Πρακτικής

Η απόφαση του ΣτΕ έχει δεσμευτική ισχύ και υπερισχύει κάθε αντίθετης διοικητικής πρακτικής. Αυτό σημαίνει ότι:

Η ΑΑΔΕ υποχρεούται να ευθυγραμμίσει την πρακτική της με τη νομολογία

Οι φορολογούμενοι μπορούν να επικαλεστούν την απόφαση σε ενστάσεις και προσφυγές

Τα διοικητικά δικαστήρια πρέπει να εφαρμόζουν την ερμηνεία του ΣτΕ

Διάκριση μεταξύ Γενικού Δικαιώματος Έκπτωσης και Καθεστώτος Επενδυτικών Αγαθών

Η απόφαση διευκρινίζει μια κρίσιμη διάκριση:

α) Γενικό Δικαίωμα Έκπτωσης (άρθρο 30 Κώδικα ΦΠΑ):

Ισχύει για όλες τις δαπάνες που χρησιμοποιούνται για φορολογητέες πράξεις

Δεν υπάρχει χρονικός περιορισμός για τη διάρκεια της μίσθωσης

Η έκπτωση διακανονίζεται κατά τους όρους της παραγράφου 1 του άρθρου 33

β) Καθεστώς Επενδυτικών Αγαθών (άρθρο 33 Κώδικα ΦΠΑ):

Ισχύει μόνο αν πληρούνται οι προϋποθέσεις του άρθρου 33 (εννεαετής διάρκεια)

Παρέχει πρόσθετα πλεονεκτήματα (δικαίωμα επιστροφής, πενταετής διακανονισμός)

Δεν επηρεάζει το γενικό δικαίωμα έκπτωσης

Πρακτικές Εφαρμογές και Συμβουλές

Για Τρέχουσες Δαπάνες

Οι επιχειρήσεις που πραγματοποιούν δαπάνες βελτιώσεων σε μισθωμένα ακίνητα πλέον μπορούν:

Να εκπίπτουν τον ΦΠΑ ανεξαρτήτως της διάρκειας της μίσθωσης

Να διεκδικούν την επιστροφή του ΦΠΑ σε περίπτωση πιστωτικού υπολοίπου

Να αποφεύγουν την περιττή επιβάρυνση από μη εκπιπτόμενο ΦΠΑ

Για Παλαιότερες Υποθέσεις

Η απόφαση έχει αναδρομική ισχύ στο βαθμό που:

Δεν έχουν παραγραφεί τα σχετικά δικαιώματα

Εκκρεμούν διοικητικές προσφυγές ή δικαστικές υποθέσεις

Μπορούν να ασκηθούν ενστάσεις εντός των νόμιμων προθεσμιών

Στρατηγικές Συμμόρφωσης

Οι επιχειρήσεις πρέπει να:

Επανεξετάσουν τις δηλώσεις ΦΠΑ των τελευταίων ετών

Τεκμηριώσουν τη χρήση των δαπανών για φορολογητέες δραστηριότητες

Διατηρούν πλήρη φάκελο δικαιολογητικών για τις σχετικές δαπάνες

Η Ευρύτερη Σημασία της Απόφασης

Ευθυγράμμιση με το Ενωσιακό Δίκαιο

Η απόφαση αποτελεί σημαντικό βήμα προς την πλήρη ευθυγράμμιση του ελληνικού φορολογικού συστήματος με τις αρχές του ενωσιακού δικαίου. Επιβεβαιώνει την υπεροχή των θεμελιωδών αρχών του ΦΠΑ έναντι στενών ερμηνειών εθνικών διατάξεων.

Προστασία των Δικαιωμάτων των Φορολογουμένων

Η απόφαση ενισχύει την προστασία των δικαιωμάτων των φορολογουμένων και την ισότητα μεταχείρισης μεταξύ διαφορετικών κατηγοριών επιχειρήσεων. Αποτρέπει την αυθαίρετη διάκριση μεταξύ ιδιοκτητών και μισθωτών ακινήτων.

Ενίσχυση της Επιχειρηματικότητας

Η νέα ερμηνεία μειώνει το κόστος των επιχειρηματικών επενδύσεων και ενθαρρύνει τις βελτιώσεις και αναβαθμίσεις επιχειρηματικών χώρων, ανεξαρτήτως του καθεστώτος κατοχής του ακινήτου.

Συμπεράσματα και Μελλοντικές Εξελίξεις

Η απόφαση ΣτΕ 1108/2021 αποτελεί κομβικό σημείο στην εξέλιξη του ελληνικού φορολογικού δικαίου. Παρότι ο νόμος παραμένει αμετάβλητος, η ερμηνευτική αλλαγή που επιφέρει είναι ριζική και έχει άμεσες πρακτικές συνέπειες.

Η απόφαση:

Αποκαθιστά την ισορροπία μεταξύ φορολογικής νομιμότητας και επιχειρηματικής ελευθερίας

Ενισχύει την ασφάλεια δικαίου στον τομέα του ΦΠΑ

Προσδίδει προβλεψιμότητα στις φορολογικές υποθέσεις των επιχειρήσεων

Οι επιχειρήσεις και οι φορολογικοί σύμβουλοι πρέπει να προσαρμόσουν τις στρατηγικές τους στη νέα ερμηνευτική προσέγγιση, εκμεταλλευόμενοι τις δυνατότητες που προσφέρει η νομολογία του ΣτΕ για την βελτιστοποίηση της φορολογικής θέσης τους.

Η απόφαση αυτή αναμένεται να επηρεάσει όχι μόνο την καθημερινή πρακτική των φορολογικών αρχών, αλλά και τη μελλοντική νομοθετική εξέλιξη στον τομέα του ΦΠΑ, καθώς ο νομοθέτης θα πρέπει να λάβει υπόψη του τις αρχές που κατέστησε σαφείς το Συμβούλιο της Επικρατείας.